Из письма в редакцию:
«В декабре 2017 г. умер один из участников нашей организации. В мае 2018 г. наследник (сын) умершего участника обратился в общество с заявлением об оформлении на него доли его отца в уставном фонде организации. В соответствии с уставом ООО переход доли к наследникам допускается только с согласия остальных участников общества. Другие участники своего согласия на переход доли к наследнику не дали. Решение об отказе в согласии на переход доли умершего участника к наследнику принято 11 мая 2018 г.
В течение какого периода наследнику выплачивается действительная стоимость доли умершего участника и как она определяется? Необходимо ли удерживать подоходный налог при выплате доли?
С уважением, Анастасия Павловна»
Остановлюсь сначала на общих вопросах, связанных с наследованием доли умершего участника.
Перераспределение долей в уставном фонде организации при выбытии одного из участников в связи с его смертью
Смерть участника общей совместной собственности является основанием для определения его доли в такой собственности и раздела общего имущества либо выделения из него доли умершего участника (ст. 1034 Гражданского кодекса Республики Беларусь; далее – ГК). В этом случае наследство открывается в отношении общего имущества, приходящегося на долю умершего участника, а при невозможности раздела имущества в натуре – в отношении стоимости такой доли.
Обратимся к Вашей ситуации, когда оставшиеся участники общества не дали согласия на переход доли умершего участника к его наследнику. В этом случае общество обязано выплатить наследнику умершего участника действительную стоимость его доли в уставном фонде организации либо с согласия наследника выдать ему в натуре имущество соответствующей стоимости (ст. 102 Закона Республики Беларусь от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах»; далее – Закон № 2020-XII). Доля умершего участника в этом случае переходит к обществу и в течение одного года должна быть распределена между оставшимися участниками общества (пропорционально размерам их долей в уставном фонде) либо продана (ст. 100 Закона № 2020-XII). Период, равный 1 году, начинается с даты отказа наследнику в согласии на переход к нему доли умершего участника. В Вашей ситуации этот период начинается с 12 мая 2018 г. и заканчивается 11 мая 2019 г. Если по истечении 1 года с момента перехода доли к обществу эта доля осталась нераспределенной и непроданной, то общество должно аннулировать эту долю, уменьшив свой уставный фонд на величину ее номинальной стоимости.
Стоимость чистых активов рассчитывается в соответствии с Инструкцией о порядке расчета стоимости чистых активов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 11.06.2012 № 35 (далее – Инструкция № 35).
Определение действительной стоимости доли в уставном фонде
Таким образом, мы определили, что наследнику умершего участника необходимо выплатить действительную стоимость его доли в уставном фонде организации. Действительная стоимость доли в уставном фонде общества определяется по балансу, составленному на дату открытия наследства. Временем открытия наследства является день смерти гражданина (п. 3 ст. 41, ст. 1035 ГК).
Пример 1
Определение действительной стоимости доли умершего участника
Участник общества, доля которого в уставном фонде организации составляет 40 %, скончался. Стоимость чистых активов, рассчитанная на дату смерти участника, составляет 258 456,44 руб.
Действительная стоимость доли, подлежащая выплате участнику, составляет 103 382,58 руб. (258 456,44 руб. × 40 %).
Подоходный налог
Доходы плательщиков, получаемые от физических лиц в виде наследства, освобождаются от подоходного налога (подп. 1.17 п. 1 ст. 163 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
В состав наследства входят все права и обязанности, принадлежавшие наследодателю на момент открытия наследства, существование которых не прекращается его смертью (п. 1 ст. 1033 ГК). С учетом изложенного при открытии наследства и выплате действительной стоимости доли умершего участника к наследнику переходят и обязательства по уплате подоходного налога с образующегося в таком случае дохода, если подоходный налог возникает.
Как известно, объектом обложения подоходным налогом с физических лиц не признаются, в частности, доходы, полученные участником организации при исключении его из состава участников организации, в размере, не превышающем сумму взноса (вклада) участника в уставный фонд организации или сумму фактически произведенных им расходов на приобретение доли (части доли) в уставном фонде организации. При этом размер полученного участником организации дохода и сумма его взноса (вклада) в уставный фонд организации или фактически произведенные им расходы на приобретение доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком Республики Беларусь соответственно на дату фактического получения дохода и на день внесения взноса (вклада) или осуществления расходов на приобретение доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации (подп. 2.25 п. 2 ст. 153 НК). Исходя из этого положения НК величина действительной стоимости доли умершего и исключенного по этой причине участника, превышающая сумму его взноса (вклада) в уставный фонд общества или сумму фактически произведенных им расходов на приобретение доли в уставном фонде организации с учетом их пересчета в доллары США, подлежит обложению подоходным налогом.
Этот подход к уплате подоходного налога с наследства подтверждается положениями ст. 40 НК. Так, налоговое обязательство умершего лица исполняет его наследник, принявший наследуемое имущество умершего, в пределах стоимости наследуемого имущества и пропорционально доле в наследстве не позднее 2 месяцев со дня принятия наследства.
Дата фактического получения дохода физическим лицом определяется как день:
– выплаты дохода (в т.ч. перечисления дохода на счет плательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а также зачисления электронных денег в электронный кошелек плательщика либо по его поручению в электронный кошелек третьих лиц) – при получении доходов в денежной форме;
– передачи доходов в натуральной форме – при получении доходов в натуральной форме (подп. 1.1 и 1. 3 п. 1 ст. 172 НК).
Таким образом, подоходный налог с дохода наследника должен исчисляться на день выплаты ему действительной стоимости доли умершего участника в уставном фонде общества. При этом подоходный налог исчисляется по ставке 13 %.
Если стоимость чистых активов организации равна нулю или имеет отрицательную величину, то отсутствует разница, за счет которой выплачивается действительная стоимость доли (части доли) участника в уставном фонде организации. В таких случаях оснований для выплаты действительной стоимости доли (части доли) участника в уставном фонде не имеется (часть девятая п. 30 постановления Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 31.10.2011 № 20 «О некоторых вопросах рассмотрения дел с участием коммерческих организаций и их учредителей (участников)»; далее – постановление Пленума № 20).
Рассмотрим расчет подоходного налога при выплате действительной доли в уставном фонде.
Пример 2
Расчет подоходного налога при выплате действительной стоимости доли денежными средствами
Участник общества, доля которого в уставном фонде организации составляла 40 %, скончался 20 декабря 2017 г. Размер внесенного вклада участника – 10 000 000 руб. (1 000,00 руб. с учетом деноминации), был сформирован за счет денежных взносов в 2015 г.: 10 июля 2015 г. – 7 000 000 руб. и 10 декабря – 3 000 000 руб.
В мае 2018 г. наследник умершего участника обратился в общество с заявлением об оформлении на него доли умершего в уставном фонде. Решение об отказе в согласии на переход доли умершего участника к наследнику принято 11 мая 2018 г., определена дата выплаты действительной доли наследнику – 24 мая 2018 г. Действительная стоимость доли, подлежащая выплате, составляет 103 382,58 руб.
Курс Нацбанка за 1 долл. США на 10 июля 2015 г. составляет 15 460 руб.; на 10 декабря 2015 г. – 18 259 руб.; на 24 мая 2018 г. – 1,9972 руб.
Стоимость вклада участника на момент формирования составила 617,08 долл. США ((7 000 000 руб. /15 460) + (3 000 000 руб. / 18 259)).
Действительная стоимость вклада на дату выплаты – 51 763,75 долл. США (103 382,58/1,9972). Налоговая база по подоходному налогу составляет 102 150,13 руб. ((51 763,75 – 617,08) × 1,9972), подоходный налог к удержанию – 13 279,52 руб. (102 150,13 руб. × 13 %).
В бухгалтерском учете составляют следующие записи (см табл. 1):
Выплата действительной доли в уставном фонде выбывающему участнику (в Вашем случае – наследнику умершего участника) по соглашению наследника с остальными участниками может быть заменена выдачей имуществом (часть четвертая ст. 103 Закона № 2020-ХII). Напоминаю Вам, что передача имущества является реализацией, и в этом случае возникнет необходимость уплаты НДС и налога на прибыль.
Пример 3
Выплата действительной стоимости доли имуществом
Участник общества, доля которого в уставном фонде организации составляла 40 %, скончался 20 декабря 2017 г. Размер внесенного вклада участника – 10 000 000 руб. (1 000,00 руб. с учетом деноминации), был сформирован полностью за счет денежных взносов 10 июля 2015 г.
В мае 2018 г. наследник умершего участника обратился в общество с заявлением об оформлении на него доли умершего в уставном фонде. Решение об отказе в согласии на переход доли умершего участника к наследнику принято 11 мая 2018 г., определена дата выплаты действительной доли наследнику – 24 мая 2018 г. Действительная стоимость доли, подлежащая выплате участнику, составляет 103 382,58 руб. По соглашению наследника с оставшимися участниками общества причитающаяся ему действительная стоимость доли выплачивается имуществом стоимостью 80 000,00 руб., а недостающая сумма в размере 23 382,58 руб. перечисляется на счет наследника.
Курс Нацбанка за 1 долл. США на 10 июля 2015 г. составляет 15 460 руб., на 24 мая 2018 г. – 1,9972 руб.
Стоимость вклада участника на момент формирования составила 646,83 долл. США (10 000 000 руб. / 15 460). Действительная стоимость вклада на дату выплаты – 51 763,75 долл. США (103 382,58 / 1,9972). Налоговая база по подоходному налогу составляет 102 090,71 руб. ((51 763,75 – 646,83) × 1,9972), подоходный налог к удержанию – 13 271,79 руб. (102 090,71 руб. × 13 %).
В бухгалтерском учете следует отразить (см. табл. 2):
____________________
* Исчисление и уплата НДС и налога на прибыль не рассматриваются.
Обращаю Ваше внимание, что при выплате наследникам умершего участника организации выплачивается помимо действительной доли в уставном фонде также приходящаяся на его долю часть прибыли, полученная организацией с момента смерти этого участника до момента расчета.
Причитающаяся наследнику часть прибыли определяется на момент расчета. Моментом расчета является дата выплаты этому участнику стоимости имущества или выдачи ему имущества в натуре, определенная решением общего собрания участников общества (часть пятая ст. 103 Закона № 2020-XII).
Важно! Причитающаяся наследнику умершего участника часть имущества общества или ее стоимость определяется по балансу, составляемому на момент смерти участника, а причитающаяся ему часть прибыли – на момент расчета.
Надеюсь, я смогла ответить на все Ваши вопросы.
Искренне Ваша, Ольга Павловна
