Из письма в редакцию:
«Общим собранием участников нашей организации 25 марта 2019 г. принято решение о распределении чистой прибыли по итогам 2018 г. и выплате дивидендов участникам организации. Участниками организации являются физические лица – граждане Республики Беларусь. В соответствии с решением общего собрания участников общества дивиденды будут выплачиваться 5 апреля 2019 г. путем перечисления денежных средств на карт-счета физических лиц. За период 2017–2018 гг. дивиденды не начислялись.
Каков порядок обложения подоходным налогом доходов учредителей в виде дивидендов, если у организации за период с 2016 г. по 2018 г. есть прибыль к распределению, но в апреле 2017 г. на основании решения учредителей была выплачена часть дивидендов за 2016 г.?
Как организации отразить эти операции в бухгалтерском учете и правильно исчислить и уплатить налоги?
С уважением, бухгалтер Ирина Михайловна»
Ваш вопрос, уважаемая Ирина Михайловна, конечно же, обусловлен изменениями в налогообложении доходов, выплачиваемых физическим лицам белорусскими организациями в виде дивидендов. Остановимся подробнее на изменениях.
Бухгалтерский учет дивидендов
Бухгалтерский учет дивидендов зависит от того, являются участники организации ее работниками или нет.
Начисление дивидендов собственникам имущества – физическим лицам отражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту:
• счета 75 «Расчеты с учредителями» – при начислении и выплате дивидендов участникам организации, не являющимся работниками данной организации (часть пятая п. 58 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее – Инструкция № 50);
• счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – при начислении и выплате дивидендов работникам организации, входящим в число ее участников (часть пятая п. 55 Инструкции № 50).
Дивиденды – объект обложения подоходным налогом
Дивиденды относятся к доходам, полученным от источников на территории Республики Беларусь (подп. 1.1 п. 1 ст. 197 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК). Для доходов в виде дивидендов, выплачиваемых белорусской организацией, налоговая база подоходного налога определяется в порядке, установленном п. 6 ст. 182 и п. 3 ст. 199 НК.
Дивиденды для физического лица независимо от того, признается ли такое физическое лицо налоговым резидентом Республики Беларусь, всегда будут объектом обложения подоходным налогом.
Налоговая база для подоходного налога с физических лиц для дивидендов определяется по формуле (п. 6 ст. 182 НК):
НБ = К × (ДН – ДП),
где НБ – сумма налоговой базы;
К – отношение суммы дивидендов, причитающейся плательщику, к общей сумме прибыли, распределенной в качестве дивидендов;
ДН – общая сумма прибыли, распределенной в качестве дивидендов;
ДП – сумма дивидендов, полученная белорусской организацией, начислившей дивиденды, в текущем календарном году и (или) в непосредственно предшествовавшем календарном году, если эти суммы дивидендов ранее не учитывались такой организацией при определении налоговой базы в составе показателя ДП и получены не ранее 1 января 2009 г.
При определении налоговой базы значение показателя ДП учитывается в размере, не превышающем значение показателя ДН.
Дата фактического получения дохода
Датой фактического получения дохода в виде дивидендов является день принятия организацией (налоговым агентом) решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов и доходов, приравненных к дивидендам (подп. 1.9 п. 1 ст. 213 НК), т.е. на дату получения дохода определяется размер налоговой базы по подоходному налогу.
Налоговые агенты обязаны перечислить в бюджет суммы исчисленного и удержанного подоходного налога с физических лиц (п. 6 ст. 216 НК):
• не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату плательщику доходов или дня перечисления таких доходов со счетов налоговых агентов в банках на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (иностранных банках);
• не позднее дня, следующего за днем фактической выплаты дохода плательщику из кассы налогового агента.
Ставки подоходного налога по дивидендам
Ставка подоходного налога с физических лиц устанавливается в размере 13 %, если иное не определено ст. 214 НК (п. 1 ст. 214 НК). С 2019 г. для доходов в виде дивидендов ставки подоходного налога устанавливаются в размере:
• 6 % в отношении доходов в виде дивидендов при условии, если в течение 3 предшествующих календарных лет последовательно прибыль не распределялась между участниками (акционерами) белорусской организации – резидентами Республики Беларусь (п. 5 ст. 214 НК);
• 0 % в отношении доходов в виде дивидендов при условии, если в течение 5 предшествующих календарных лет последовательно прибыль не распределялась между участниками (акционерами) белорусской организации – резидентами Республики Беларусь (п. 6 ст. 214 НК).
Пример 1
Сравнение ставок подоходного налога при выплате дивидендов в 2018 и 2019 гг.
Организация была зарегистрирована в 2015 г. При осуществлении финансово-хозяйственной деятельности в организации была получена прибыль. Решением общего собрания участников общества распределена прибыль, и участнику общества начислены дивиденды в размере 1 000 руб.:
вариант 1 – 25 марта 2018 г. за период с 2015 по 2017 гг.;
вариант 2 – 25 марта 2019 г. за период с 2015 по 2018 гг.
Участник не является работником организации.
Сравнение ставок при исчислении подоходного налога приведено в таблице.
Применение пониженных ставок подоходного налога с физических лиц возможно в случаях, когда у белорусской организации в течение 3 либо 5 лет подряд (письмо МНС и Минфина Республики Беларусь от 28.01.2019 № 2-2-10/00253/5-1-30/24 «О налогообложении дивидендов»; далее – письмо № 2-2-10/00253/5-1-30/24):
• решения о распределении (полностью либо частично) между участниками (акционерами) – резидентами Республики Беларусь прибыли на выплату дивидендов не принимались;
• решения о распределении прибыли принимались, но не с целью распределения прибыли между участниками (акционерами) – резидентами Республики Беларусь в виде дивидендов.
Для применения пониженных ставок необходимо, чтобы в течение 3 либо 5 лет подряд у организации имелась возможная к распределению прибыль (т.е. кредитовое сальдо счета 84). При этом отсчет 3- и 5-летнего периода является непрерывным, т.е. при наличии убытков по итогам какого-либо налогового периода (года), не превышающих нераспределенную прибыль прошлых лет, отсчет периодов заново не начинается.
При соблюдении вышеуказанных требований пониженные ставки подоходного налога могут быть применены в отношении распределяемой с 1 января 2019 г. в виде дивидендов между участниками белорусской организации – резидентами Республики Беларусь:
• прибыли 2018 г.;
• прибыли предыдущих лет, накопленной в результате ее нераспределения на выплату дивидендов.
Пример 2
Применение ставки подоходного налога в размере 6 %
Организация зарегистрирована в 2015 г. При осуществлении финансово-хозяйственной деятельности за период с 2015 по 2018 гг. в организации была получена прибыль в размере 21 000 руб., в т.ч.:
– за 2015 г. – 5 000 руб.;
– за 2016 г. – 10 000 руб.;
– за 2017 г. – 4 000 руб.;
– за 2018 г. – 2 000 руб.
Прибыль не распределялась между участниками организации. Решением общего собрания участников общества прибыль распределена за период 2015–2018 гг. в размере 21 000 руб.
В данном примере при расчете подоходного налога надо применять ставку в размере 6 %, сумма налога – 1 260 руб. (21 000 руб. × 6 %).
Вернемся к ситуации, изложенной в письме в редакцию. В Вашем случае не выполняются условия, приведенные в письме № 2-2-10/00253/5-1-30/24, так как в течение 3 лет подряд принималось решение о распределении прибыли за 2016 г. между участниками организации на выплату дивидендов. Соответственно при принятии решения в 2019 г. о распределении имеющейся прибыли на 01.01.2019 применяется ставка подоходного налога в размере 13 %, а не 6 %.
Взносы в ФСЗН и Белгосстрах
Обязательные страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах на суммы начисленных дивидендов участникам организации – физическим лицам не начисляются.
Объектом для начисления взносов в ФСЗН являются выплаты, которые осуществляют работодатели в пользу работающих граждан (ст. 2 Закона Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»). Выплата дивидендов обусловлена не трудовыми или гражданско-правовыми договорами, предметом которых являются оказание услуг, выполнение работ и т.д., а правом собственности участника на долю в уставном фонде организации, т.е. участники организации не являются работающими гражданами, а дивиденды – вознаграждением за выполненную работу.
Аналогичный подход применяется и в отношении взносов в Белгосстрах. Взносы в Белгосстрах начисляются на выплаты в пользу застрахованных лиц. К застрахованным лицам относятся в т.ч. граждане, работающие на основании трудовых и гражданско-правовых договоров (п. 272 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 25.08.2006 № 530).
Напоминаем, что дивиденды не включаются в расчет среднедневного заработка для расчета пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам, отпускных, компенсации за неиспользованный отпуск (п. 3 Инструкции о порядке исчисления среднего заработка, утвержденной постановлением Минтруда Республики Беларусь от 10.04.2000 № 47). И не забудьте удержать алименты с дивидендов (подп. 3.6 п. 3 Перечня видов заработка и (или) иного дохода, из которых производится удержание алиментов на содержание несовершеннолетних детей, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 12.08.2002 № 1092).
