Бухгалтеры при применении льгот по подоходному налогу должны руководствоваться ст. 163 "Доходы, освобождаемые от подоходного налога с физических лиц" Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК).
В перечень этих доходов каждый год вносятся изменения и дополнения. Некоторые из них на первый взгляд так незначительны, что бухгалтер может оставить их без внимания. Например, в абз. 11 подп. 1.23 п. 1 ст. 163 НК слово "передача" изменено на слово "нахождение". Кажется, мелочь. Однако из-за этой мелочи кардинально поменялся порядок применения льготы.
С учетом того что все мы знаем последствия таких ошибок, рассмотрим новации, произошедшие в ст. 163 НК, и практику применения некоторых из них.
Пособия, выплачиваемые организациями, не освобождаются от подоходного налога
С нового года уточнены источники выплат пособий, освобождаемых от подоходного налога.
Так, от подоходного налога освобождаются:
– пособия по государственному социальному страхованию и государственному социальному обеспечению и надбавки к ним, пособия по безработице, субсидии для компенсации расходов безработных в связи с организацией предпринимательской деятельности – при условии, что они выплачиваются из средств бюджета государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь.
Эта норма не действует в отношении пособий по временной нетрудоспособности (в т.ч. пособий по уходу за больным ребенком);
– иные пособия – при условии, что они выплачиваются из средств республиканского и местных бюджетов (подп. 1.1 п. 1 ст. 163 НК).
Пример 1
Пособие на оздоровление, предусмотренное коллективным договором
Торговый центр в соответствии с коллективным договором, заключенным с работниками, производит им за счет собственных средств при предоставлении трудового отпуска выплату пособия на оздоровление в размере половины должностного оклада.
Поскольку выплата пособия на оздоровление при предоставлении трудового отпуска производится не за счет средств бюджета, льгота, предусмотренная подп. 1.1 п. 1 ст. 163 НК, не применима.
Вместе с тем налогообложение таких доходов следует осуществлять с учетом льготы, предусмотренной подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК.
Расходы, произведенные в рамках служебных командировок, не являются доходом командированного работника
С нового года откорректированы нормы НК, касающиеся освобождения от подоходного налога сумм, выплачиваемых работникам в рамках служебных командировок (подп. 1.3 п. 1 ст. 163 НК).
Под это освобождение подпадают все виды предусмотренных законодательными актами, постановлениями Совета Министров Республики Беларусь компенсаций, в т.ч. связанных с возмещением работникам расходов, связанных с выполнением ими трудовых обязанностей (включая возмещение расходов, выплачиваемое в связи с переездом на работу в другую местность, возмещение расходов при служебных командировках).
Исключение: компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, компенсации за износ транспортных средств, оборудования, инструментов и приспособлений, принадлежащих работнику.
Так, при оплате нанимателем плательщику расходов на служебные командировки как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределы от подоходного налога освобождаются:
– суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных законодательством;
– фактически произведенные и документально подтвержденные расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно, по найму жилого помещения.
При непредставлении плательщиком документов, подтверждающих оплату указанных расходов, суммы такой оплаты освобождаются от подоходного налога с физических лиц в пределах норм (размеров), установленных законодательством;
– иные произведенные работником с разрешения или ведома нанимателя расходы на командировки, оплачиваемые (возмещаемые) в соответствии с законодательством.
Важно! Аналогичный порядок освобождения применяется к выплатам, производимым организацией:
– членам органа управления, прибывающим (выезжающим) для участия в работе соответствующего органа управления этой организации;
– физическим лицам не по месту основной работы.
Пример 2
Стоимость проживания в гостинице превышает установленные нормы
Работник организации был отправлен в служебную командировку в Азербайджан (г. Баку). По прибытии он представил авансовый отчет с приложением подтверждающих документов по найму 19 марта 2015 г. жилого помещения (счет из гостиницы). Согласно этому счету работник проживал в гостинице 5 дней, стоимость проживания в сутки составила 140 долл. США. Наниматель принял решение о возмещении работнику всей указанной суммы.
Предельная норма возмещения расходов по найму жилого помещения в сутки в Азербайджане (г. Баку) составляет до 120 долл. США (постановление Минфина Республики Беларусь от 30.01.2001 № 7 "Об установлении норм оплаты командировочных расходов при служебных командировках за границу").
Вместе с тем сумма превышения норм оплаты по найму жилого помещения в размере 20 долл. США (за 5 дней – 100 дол. США (140 – 120) × 5)) не является с учетом подп. 1.3 п. 1 ст. 163 НК доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом.
Справочно: вышеизложенная льгота не является новой.
Указанное освобождение от подоходного налога действует с 1 января 2014 г. в соответствии с подп. 1.1 п. 1 Указа Президента Республики Беларусь от 21.07.2014 № 361 "Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы" (далее – Указ № 361).
То есть подп. 1.3 п. 1 ст. 163 НК приведен в соответствие с Указом № 361.
Расширился перечень лиц, которым можно прольготировать помощь, выданную в связи со смертью родственника
Организации с нового года вправе применить освобождение от подоходного налога к материальной помощи, оказываемой по месту основной службы или учебы:
– одному из близких родственников умершего военнослужащего или обучающегося, а также ранее служившего в организации пенсионера;
– военнослужащим или обучающимся, а также ранее служившим в организациях пенсионерам в связи со смертью их близких родственников.
Таким образом, с 1 января 2015 г. от подоходного налога освобождаются суммы материальной помощи, оказываемой по месту основной работы (службы, учебы):
1) умершего работника (военнослужащего, обучающегося), в т.ч. пенсионера, ранее работавшего (служившего) в этих организациях, одному из лиц, состоящих с умершим работником (военнослужащим, обучающимся) в отношениях близкого родства;
2) работникам (военнослужащим, обучающимся), в т.ч. пенсионерам, ранее работавшим (служившим) в этих организациях, в связи со смертью лиц, состоящих с работником (военнослужащим, обучающимся) в отношениях близкого родства (абз. 3 подп. 1.8 п. 1 ст. 163 НК).
Справочно: для целей обложения подоходным налогом признаются:
– местом основной службы – организация, в которой плательщик в соответствии с законодательством проходит военную службу, службу в органах и подразделениях по чрезвычайным ситуациям, органах внутренних дел, Следственном комитете, Государственном комитете судебных экспертиз и органах финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь;
– местом основной учебы – учреждение образования, организация, реализующая образовательные программы послевузовского образования, в которых плательщик получает в дневной форме получения образования основное образование (подп. 2.14 п. 2 ст. 153 НК).
Пример 3
Материальная помощь, выплаченная родственникам по месту учебы умершего
Институт в связи со смертью аспиранта, который обучался в нем в дневной форме получения образования, в марте 2015 г. оказал материальную помощь его сестре.
Аспирант – это лицо, осваивающее содержание образовательной программы аспирантуры (адъюнктуры), обеспечивающей получение научной квалификации "Исследователь", в дневной или заочной форме получения образования (абз. 2 ст. 30 Кодекса Республики Беларусь об образовании; далее – КоО).
При этом аспирантура – это I ступень послевузовского образования, являющегося одним из уровней основного образования (п. 1, подп. 3.1 п. 3 ст. 218 КоО).
Таким образом, согласно абз. 4 части второй подп. 2.14 п. 2 ст. 153 НК данное учреждение образования для аспиранта признается местом основной учебы.
Так как материальная помощь оказана организацией по месту основной учебы умершего обучающегося и сестра относится к лицам, состоящим в отношениях близкого родства, оказанная ей материальная помощь не подлежит обложению подоходным налогом.
Доходы, освобождаемые при продаже облигаций
С 1 января 2015 г. от подоходного налога освобождаются доходы плательщиков, полученные от реализации и погашения всех без исключения облигаций банков, включая процентный доход, кроме доходов, полученных от реализации таких облигаций выше их текущей стоимости на день продажи (абз. 9 подп. 1.23 п. 1 ст. 163 НК).
В 2014 г. от подоходного налога освобождались доходы, полученные от совершения указанных операций только с номинированными в белорусских рублях дисконтными или процентными облигациями, выпущенными для размещения среди юридических и физических лиц банками Республики Беларусь, в установленном порядке осуществляющими привлечение во вклады средств физических лиц, обеспеченными обязательствами по возврату основной суммы долга и уплате процентов по предоставленным такими банками кредитам на строительство, реконструкцию или приобретение жилья под залог недвижимости.
Кроме того, с нового года отменен предельный срок по применению льготного режима налогообложения в отношении доходов плательщиков, полученных от реализации (погашения) облигаций, выпущенных с 1 апреля 2008 г. юридическими лицами Республики Беларусь (подп. 1.24 п. 1 ст. 163 НК).
Напомним, что в редакции НК, действовавшей в 2014 г., для применения льготы такие облигации должны были быть выпущены не позднее 1 января 2015 г.
Указанная льгота будет применяться, если доход получен от реализации (погашения) облигаций, выпущенных с 1 апреля 2008 г. только юридическими лицами Республики Беларусь, не поименованными в абз. 5–9 подп. 1.23 п. 1 ст. 163 НК.
Справочно: от подоходного налога освобождаются доходы плательщиков:
– полученные по государственным ценным бумагам бывшего СССР и Республики Беларусь;
– полученные по облигациям Нацбанка Республики Беларусь, выпускаемым в целях регулирования денежной массы и формирования золотовалютных резервов Республики Беларусь;
– полученные от реализации (погашения) облигаций местных исполнительных и распорядительных органов, кроме доходов, полученных от реализации таких облигаций выше их текущей стоимости на день продажи;
– полученные в виде процентов по облигациям (в т.ч. при их погашении) открытых акционерных обществ "Сберегательный банк "Беларусбанк", "Белагропромбанк", "БПС-Сбербанк", "Белорусский банк развития и реконструкции "Белинвестбанк", номинированным в белорусских рублях и иностранной валюте и размещенным этими акционерными обществами путем открытой продажи;
– полученные от реализации и погашения облигаций банков, включая процентный доход, кроме доходов, полученных от реализации таких облигаций выше их текущей стоимости на день продажи (абз. 5–9 подп. 1.23 п. 1 ст. 163 НК).
При этом расширен перечень случаев, при которых льгота не применяется. Так, кроме доходов, полученных от реализации названных облигаций свыше их текущей стоимости на день продажи, определяемой в соответствии с частями второй и третьей подп. 2.2 п. 2 ст. 138 НК, начиная с 2015 г. к таким случаям стали относиться реализация (погашение) этих облигаций физическими лицами:
– участниками, собственниками имущества юридических лиц, выпустивших облигации;
– состоящими в брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства с участниками, собственниками имущества юридических лиц, выпустивших облигации.
Доверительное управление: изменились условия налогообложения доходов, получаемых от размещения денежных средств в ценные бумаги
С 1 января 2015 г. изменено условие, при соблюдении которого доходы, полученные вверителем и (или) выгодоприобретателем после окончания срока действия или расторжения договора доверительного управления, в соответствии с которым денежные средства были переданы для инвестирования в государственные ценные бумаги, выпускаемые Минфином Республики Беларусь от имени Республики Беларусь, облигации, выпускаемые Нацбанком Республики Беларусь, и векселя, выдаваемые Нацбанком Республики Беларусь, в целях регулирования денежной массы и формирования зо-лотовалютных резервов Республики Беларусь, облигации местных исполнительных и распорядительных органов, ценные бумаги, выпускаемые юридическими лицами – налоговыми резидентами Республики Беларусь, могут быть освобождены от обложения подоходным налогом (абз. 11 подп. 1.23 п. 1 ст. 163 НК).
Справочно: белорусской признается организация, местом нахождения который является Республика Беларусь. Белорусские организации имеют статус налоговых резидентов Республики Беларусь (ст. 14 НК).
Так, начиная с 2015 г. обязательным условием для освобождения указанных доходов от налогообложения является нахождение денежных средств в таком доверительном управлении не менее 3 лет.
Напомним, что в 2014 г. для применения данной льготы достаточно было заключить договор на передачу денежных средств в доверительное управление для инвестирования на соответствующие цели на срок не менее 3 лет.
Пример 4
Денежные средства должны находиться в доверительном управлении не менее 3 лет
Физическое лицо в январе 2015 г. заключило с небанковской кредитно-финансовой организацией договор доверительного управления принадлежащих ему денежных средств сроком на 5 лет. Доверительный управляющий часть денежных средств направил на приобретение акций открытого акционерного общества (налоговый резидент Республики Беларусь).
В мае 2015 г. в связи с расторжением договора доверительного управления небанковская кредитно-финансовая организация возвратила физическому лицу переданные в доверительное управление денежные средства и полученный от их использования доход.
В рассматриваемом примере полученный от инвестирования в акции открытого акционерного общества (налогового резидента Республики Беларусь) доход подлежит обложению подоходным налогом.
В аналогичной ситуации, но применительно к 2014 г. данные доходы не подлежали обложению подоходным налогом.
