Павлова А. Подоходный налог: особенности налогообложения доходов, получаемых физическими лицами в виде путевок в 2012 году

При налогообложении путевок бухгалтеру надо учитывать 2 правила

При определении налоговой базы подоходного налога с физических лиц следует учитывать все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме (п. 1 ст. 156 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).

Оплату стоимости отдыха (полностью или частично) за плательщика (в его интересах) организациями или физическими лицами относят к доходам, полученным в натуральной форме (подп. 2.1 п. 2 ст. 157 НК).

Налоговым агентам при решении вопроса о налогообложении доходов, получаемых физическими лицами в виде путевок, необходимо учитывать 2 основных правила:

1) стоимость отдельных путевок не включается в налоговую базу подоходного налога независимо от их стоимости;

2) в отношении путевок, оплаченных организацией за счет собственных средств, установлены необлагаемые пределы.

Отметим, что в 2012 г. порядок исчисления и уплаты подоходного налога при осуществлении организацией расходов в виде оплаты стоимости путевок отличается от порядка предыдущего года (эти отличия рассмотрим ниже на примерах).

Случаи полного освобождения от налогообложения стоимости путевок

Полностью освобождена от налогообложения стоимость путевок (за исключением туристических) в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, оплаченных за счет средств социального страхования, а также средств бюджета (подп. 1.10 п. 1 ст. 163 НК).

Пример 1

Работнику организации в июне 2012 г. выделена путевка в санаторий стоимостью 5 000 000 руб. При этом работником организации оплачена лишь часть ее стоимости (40 %). Указанная путевка была приобретена за счет средств республиканского бюджета.

Согласно Указу Президента РБ от 28.08.2006 № 542 "О санаторно-курортном лечении и оздоровлении населения" (далее – Указ № 542) право на санаторно-курортное лечение (при наличии медицинских показаний и отсутствии медицинских противопоказаний) и оздоровление (при отсутствии медицинских противопоказаний) с использованием средств государственного социального страхования и республиканского бюджета, в частности, имеют лица, подлежащие обязательному государственному социальному страхованию, за которых в установленном порядке наниматель уплачивает обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения Минтруда и соцзащиты (далее – Фонд).

При этом работающим лицам путевки выделяются и выдаются по решению комиссий по оздоровлению и санаторно-курортному лечению населения, создаваемых в организациях (далее – комиссии), по месту работы (п. 7 Положения о порядке направления населения на санаторно-курортное лечение и оздоровление, утвержденного Указом № 542 (далее – Положение)). Плата за путевку, приобретенную за счет средств республиканского бюджета, вносится в кассу по месту службы (учебы) получателя путевки и перечисляется в республиканский бюджет с указанием вида платежа одновременно с очередным перечислением налогов (п. 16 Положения).

С учетом положений подп. 1.10 п. 1 ст. 163 НК и того, что в рассматриваемой ситуации вторая часть стоимости путевки оплачивается за счет средств республиканского бюджета, она не является доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

Пример 2

Организация реализует своим работникам путевки в детский оздоровительный лагерь с круглосуточным пребыванием. При этом родители оплачивают только часть стоимости путевки (20 %).

Право на получение путевки в лагерь с использованием средств государственного социального страхования, в частности, имеют несовершеннолетние дети в возрасте 6–18 лет лиц, подлежащих обязательному государственному социальному страхованию, за которых в установленном порядке наниматель уплачивает обязательные страховые взносы в Фонд, а также лиц, находящихся в отпусках по беременности и родам или по уходу за ребенком до достижения им возраста 3 лет (п. 2 Положения о порядке организации оздоровления детей в оздоровительных, спортивно-оздоровительных лагерях, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 02.06.2004 № 662 "О некоторых вопросах организации оздоровления и санаторно-курортного лечения детей" (далее – Положение № 662)).

Родительская плата за путевку в лагерь с круглосуточным пребыванием детей с использованием средств государственного социального страхования устанавливается в размере не менее 10 % от ее полной стоимости (п. 9 Положения № 662).

Родительская плата вносится в кассу организации по месту работы, службы или учебы и затем перечисляется в лагерь с указанием вида платежа.

Учитывая вышеизложенное и то, что в рассматриваемой ситуации вторая часть стоимости путевки оплачивается за счет средств социального страхования, она не является доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

Случаи освобождения от налогообложения стоимости путевок в пределах, установленных НК

НК установлены пределы, в которых стоимость путевок не подлежит обложению подоходным налогом. К таковым относят:

– стоимость путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации РБ, приобретенных для детей в возрасте до 18 лет и оплаченных за счет средств белорусских организаций и (или) белорусских индивидуальных предпринимателей в пределах 1 750 000 руб. от каждого источника в течение налогового периода (подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК).

Отметим, что данная льгота применяется только с 1 января 2012 г. и в указанном размере может быть предоставлена независимо от использования льготы, установленной подп. 1.19 и 1.26 п. 1 ст. 163 НК.

Пример 3

Организация за счет собственных средств в июле 2012 г. для несовершеннолетнего ребенка своего сотрудника приобрела путевку в оздоровительное учреждение. Стоимость путевки составляет 1 700 000 руб.

В рассматриваемой ситуации доход, полученный в виде стоимости путевки, не подлежит обложению подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК, как не превысивший установленный этим подпунктом предел (1 750 000 руб.).

В такой же ситуации, но применительно к 2011 г. для данных доходов могла быть использована только льгота, установленная подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК. Согласно этому подпункту от подоходного налога с физических лиц освобождались доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, не являющихся местом основной работы (службы, учебы), в пределах 10 базовых величин (БВ) от каждого источника в течение налогового периода (организация не является для ребенка, за которого оплачена путевка, местом основной работы);

– доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, в т.ч. в виде оплаты стоимости путевок (за исключением путевок, указанных в подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК), получаемые:

1) от организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), – в размере, не превышающем 8 000 000 руб., от каждого источника в течение налогового периода (абз. 2 подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК).

Важно! Установленный предел в размере 8 000 0000 руб. применяется и в отношении пенсионеров, ранее работавших в этих организациях (у индивидуальных предпринимателей), с которыми трудовой договор был прекращен в связи с выходом на пенсию.

Пример 4

Сотрудник организации, для которого она является местом основной работы, в мае 2012 г. бесплатно получил путевку на оздоровление в санаторий-профилакторий, находящийся на балансе организации. Стоимость путевки составляет 4 250 000 руб.

С учетом того что в рассматриваемой ситуации организация для сотрудника, получившего путевку, является местом основной работы и ее стоимость не превысила 8 000 000 руб., эту путевку не признают доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

При этом отметим, что данная льгота применима только при условии, что организация понесла эти расходы не в счет оплаты труда данного сотрудника, а также при условии, что данный размер льготы (8 000 000 руб.) не был использован на другие цели;

2) от иных организаций (за исключением профсоюзных) и индивидуальных предпринимателей, – в размере, не превышающем 530 000 руб., от каждого источника в течение налогового периода (абз. 3 подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК)^*.

_____________________

^* В 2011 г. предельный размер данной льготы определялся не из установленного конкретного размера в денежном выражении, а был привязан к базовой величине (150 и 10 БВ соответственно).

Указанная льгота может быть предоставлена в отношении оплаты любых путевок, в т.ч. туристических, в различные санатории и дома отдыха, в оздоровительные лагеря (когда нельзя применить льготу, установленную подп. 1.10 п. 1 ст. 163 НК).

Пример 5

Организация в июне 2012 г. приобрела путевку в оздоровительное учреждение для пенсионера. Стоимость путевки составляет 2 800 000 руб.

1. Организация для пенсионера ранее являлась местом основной работы. Трудовой договор с ним был расторгнут в связи с выходом на пенсию.

В данном случае отсутствует объект обложения подоходным налогом, так как для пенсионера, получившего доход в виде оплаченной путевки:

– эта организация являлась местом основной работы и с ней у него был расторгнут трудовой договор в связи с выходом на пенсию;

– стоимость путевки не превысила 8 000 000 руб.

2. Пенсионер в данной организации когда-то работал, но на пенсию ушел из другой организации.

В таком случае доход в виде путевки был получен от организации, которая в соответствии с указанной льготой не является для ее получателя местом основной работы (службы, учебы). Поэтому стоимость путевки подлежит обложению подоходным налогом в сумме, превышающей 530 000 руб.

Таким образом, подлежащим обложению подоходным налогом признают доход, равный 2 270 000 руб. (2 800 000 – 530 000). При этом сумма подоходного налога составит 272 400 руб. (2 270 000 × 12 % / 100 %).

Налоговым агентам при применении льготы, определенной подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, необходимо знать, что в ее составе не учитываются доходы в виде стоимости путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации РБ, приобретенных для детей в возрасте до 18 лет и оплаченных за счет средств белорусских организаций и (или) белорусских индивидуальных предпринимателей, которые освобождаются от обложения подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК.

Пример 6

Организация за счет собственных средств в августе 2012 г. для несовершеннолетнего ребенка своего работника приобрела путевку в оздоровительное учреждение. Стоимость путевки составляет 2 200 000 руб.

В рассматриваемой ситуации стоимость путевки в пределах 1 750 000 руб. освобождается от обложения подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК.

При этом в отношении оставшейся части стоимости путевки в размере 450 000 руб. (2 200 000 – 1 750 000) льготу, установленную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, применить нельзя.

Вместе с тем, так как у ребенка отсутствует место основной работы, налоговый агент при определении налоговой базы вправе уменьшить ее на стандартный налоговый вычет, установленный подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК, в размере 440 000 руб. (так как доход ребенка не превысил 2 680 000 руб.).

Таким образом, подлежащей обложению подоходным налогом будут признавать сумму, равную 10 000 руб. (450 000 – 440 000). При этом сумма подоходного налога составит 1 200 руб. (10 000 × 12 % / 100 %).

При невозможности удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц с дохода, выплаченного плательщику в натуральной форме, по причине отсутствия ему денежных выплат и (или) отказа плательщика внести причитающиеся суммы подоходного налога налоговый агент обязан в месячный срок со дня выявления указанных фактов направить в налоговый орган по месту жительства плательщика сообщение о сумме задолженности по подоходному налогу (п. 5 ст. 181 НК). В свою очередь налоговый орган в 30-дневный срок со дня получения указанного сообщения вручает плательщику извещение на уплату подоходного налога. При этом уплату налога плательщики производят в 30-дневный срок со дня вручения налоговым органом такого извещения;

– доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, получаемые от профсоюзных организаций членами таких организаций, в т.ч. в виде оплаты стоимости путевок (за исключением путевок, указанных в подп. 1.10¹ п. 1 ст. 163 НК), в размере, не превышающем 1 600 000 руб., от каждой профсоюзной организации в течение налогового периода (подп. 1.26 п. 1 ст. 163 НК).

Пример 7

Профсоюзная организация в июле 2012 г. бесплатно выделила путевки своим членам, а также членам их семей.

С учетом того что в рассматриваемой ситуации путевки из средств профсоюзной организации выделены в т.ч. и не членам профсоюзной организации, освобождение от обложения подоходным налогом полученных ими доходов не может быть произведено по основаниям, указанным в подп. 1.26 п. 1 ст. 163 НК. Вместе с тем при налогообложении таких доходов следует учесть льготу, предусмотренную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК.

Отметим, что плательщику одновременно может быть предоставлена льгота в размере:

– 2 130 000 руб. (1 600 000 + 530 000) – при условии, что он является членом профсоюзной организации, которая не является для него местом основной работы;

– 9 600 000 руб. (1 600 000 + 8 000 000) – при условии, что он является членом профсоюзной организации, которая является для него местом основной работы.

При налогообложении доходов, полученных в натуральной форме, налоговые агенты должны применять нормы ст. 175 НК

Налоговые агенты при исчислении и удержании подоходного налога с доходов, выплаченных плательщику в натуральной форме, к которым относят и оплату за него организациями стоимости отдыха, должны руководствоваться положениями ст. 175 НК.

Так, при выплате доходов в натуральной форме налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм подоходного налога (п. 9 ст. 175 НК).

При невозможности удержать исчисленную сумму подоходного налога с дохода, выплаченного плательщику в натуральной форме, по причине отсутствия ему денежных выплат и (или) отказа плательщика внести причитающиеся суммы подоходного налога с физических лиц налоговый агент обязан в месячный срок со дня выявления указанных фактов направить в налоговый орган по месту жительства плательщика сообщение о сумме задолженности по подоходному налогу с физических лиц (п. 5 ст. 181 НК).

В свою очередь данный налоговый орган в 30-дневный срок со дня получения этого сообщения вручает плательщику извещение на уплату подоходного налога с физических лиц. При этом уплата подоходного налога должна быть произведена плательщиком в 30-дневный срок со дня вручения налоговым органом такого извещения.

Отметим, что данное правило не применяется в случае, когда налоговым агентом подоходный налог не был удержан с доходов физических лиц, непризнаваемых налоговыми резидентами РБ, – граждан (подданных) иностранного государства и лиц без гражданства (подданства) (п. 6 ст. 181 НК).

При невозможности удержать исчисленную сумму подоходного налога с таких лиц налоговый агент должен перечислить в бюджет эту сумму за счет собственных средств. Если нерезидент в дальнейшем уплатит необходимую сумму подоходного налога, то ранее уплаченная налоговым агентом сумма налога подлежит возврату ему.